10 01 счет

В бухучете

Подходит к концу отчетный год. Пора подумать об учетной политике. А в ней важно, чтобы бухгалтерский и налоговый учет максимально совпадали.

Н.А. Габец, эксперт АГ «РАДА»

Бухгалтер c кий учет становится сложнее год от года. Минфин изобретает все новые ПБУ. Чего стоит одно только ПБУ 18/02, которое ввело в лексикон бухгалтера постоянные и временные разницы, налоговые обязательства и налоговые активы! А тут еще налоговый учет вести надо. И поскольку мало какая фирма может позволить себе штатного специалиста по налоговому учету, бухгалтеру приходится все делать самому. Поэтому без трудосберегающих технологий ему не обойтись.

А что может сберечь время и силы бухгалтера лучше, чем разумная учетная политика фирмы! В ней наряду с экономией налогов важную роль играет единство бухгалтерского и налогового учета. К сожалению, поставить между ними знак равенства можно далеко не всегда. Но, например, учесть одинаково товары – вполне реально.

Эта проблема касается многих, поскольку среди российских фирм – большинство торговые. Производители помимо собственной продукции тоже зачастую продают сопутствующие товары. А вот принимать их к учету организациям приходится в разной оценке.

Цены, которые указаны в накладной, включаются в себестоимость товаров как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Сложности создают прочие затраты по заготовке и доставке товаров. К ним относятся ввозные таможенные пошлины, транспортные расходы (если они не включены в цену приобретения товаров), комиссионные вознаграждения посредникам, страховка, проценты по кредитам банка или поставщика. Если сотрудник ездил за товарами в другой регион, то и его командировочные надо учесть в стоимости товаров.

В бухгалтерском учете подобные затраты включаются в фактическую себестоимость товаров. Таковы требования пунктов 5 и 6 Положения по ведению бухгалтерского учета «Учет товарно-материальных ценностей» ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина от 9 июня 2001 г. № 44н.

В налоговом учете

Весьма распространено мнение, что в налоговом учете себестоимость товаров складывается точно так же. Ведь согласно пункту 2 статьи 254 Налогового кодекса, стоимость товарно-материальных ценностей определяется исходя из цен их приобретения. Она включает комиссионные вознаграждения, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с их покупкой.

На самом деле это правило относится только к материалам и основным средствам. О том, как учитывать товары, сказано в подпункте 3 пункта 1 статьи 268 кодекса. Он разрешает уменьшать доходы от реализации товаров на стоимость их приобретения.

Порядок формирования этой стоимости определен статьей 320 Налогового кодекса. Но и здесь прямого определения ее вы не найдете. А вот расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке товаров кодекс однозначно относит к издержкам обращения. Причем их покупная стоимость сюда не входит. Окончательно точку в этом вопросе поставило МНС. В письме от 5 сентября 2003 года № ВГ-6-02/945 чиновники еще раз уточнили, что для налогового учета покупная стоимость товаров равна контрактной (договорной) цене их приобретения.

Налоговый кодекс делит все затраты на прямые и косвенные. К первой группе относятся покупная стоимость товаров и расходы на их доставку до склада, если они не включены в цену покупки. Обратите внимание, что транспортные расходы списываются по среднему проценту пропорционально списанию товаров.

Сумму транспортных расходов, которую нужно списать в конце месяца, рассчитывают по формуле:

Остаток транспортных расходов

на начало месяца

+

Полученные транспортные услуги за месяц

: Дебетовое сальдо счета 41 на начало месяца

+

Оборот по дебету счета 41 за месяц

х Кредитовый оборот по счету 41 за месяц = Сумма транспортных расходов к списанию

Помимо транспортных и внереализационных все остальные затраты в налоговом учете считаются косвенными и полностью относятся на расходы текущего месяца.

Курс на сближение

Избежать двойного стандарта в учете товаров можно, если по бухгалтерии тоже оценивать их в контрактных ценах. Для прочих расходов придется использовать балансовые счета 15 и 16.

В дебет счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» в этом случае списываются все расходы по приобретению товаров: стоимость по накладной, ввозные таможенные пошлины, транспортные расходы и прочие. Таким образом, будет сформирована фактическая себестоимость товаров в соответствии с ПБУ 5/01.

С кредита счета 15 стоимость по учетным (контрактным) ценам списывается в дебет счета 41 «Товары». При таком подходе и в бухгалтерском, и в налоговом учете они будут числиться в одинаковой оценке. Остается лишь выбрать и зафиксировать в учетной политике единый метод списания товаров: ФИФО, ЛИФО, по средней стоимости или по стоимости каждой единицы.

При этом на счете 15 образуется остаток. Он показывает отклонение учетной (договорной) стоимости товаров от фактической. Остаток списывается в дебет счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». Однако списать этот «хвост» сразу не получится. Процедура осложняется наличием транспортных затрат. Без них остаток можно было бы целиком отнести на расходы текущего месяца. В налоговом учете это будут косвенные расходы, а в бухгалтерском – расходы на продажу. Они отражаются по дебету счета 44.

Для расчета списания отклонений используют формулу:

Дебетовое сальдо по счету 16

на начало месяца

+

Оборот по дебету счета 16 за месяц

: Дебетовое сальдо счета 41 на начало месяца

+

Оборот по дебету счета 41 за месяц

х Кредитовый оборот по счету 41 за месяц = Сумма

отклонений

к списанию

Но поскольку у транспортных затрат особый порядок списания, придется отслеживать их отдельно. Для этого лучше открыть специальный субсчет к счету 15 «Транспортные расходы». Небольшие фирмы, у которых относительно мало операций, могут обойтись и без него. Однако в любом случае такой порядок списания затрат тоже нужно отразить в учетной политике фирмы.

Например, это может выглядеть так:


ООО «Юпитер»

Утверждена приказом

№ 75 от 30.12.2003

Учетная политика на 2004 год

Для целей бухгалтерского учета

… IV . Учет товаров

Покупные товары на счете 41 «Товары» учитываются по договорной цене. При этом их полная фактическая себестоимость отражается на счете 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей». Отклонение фактической стоимости от учетной относится на счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

Стоимость товаров, включая транспортные расходы, списывается по правилам статей 268 и 320 Налогового кодекса по средней себестоимости. Расходы по транспортировке товаров до склада фирмы (если они не включены в цену их покупки) учитываются на отдельном субсчете к счету 15 («Транспортные расходы»)…

В бухучете при оприходовании товаров используются следующие проводки:

Дебет 41 Кредит 15

– оприходованы на склад товары по учетной (контрактной) цене;

Дебет 15 Кредит 60, 71, 76

– отражена фактическая себестоимость товаров на основании документов поставщика, транспортной организации, подотчетного лица, посредника, таможни и т. д.;

Дебет 19 Кредит 60, 71, 76

– принят к учету НДС по товарам, а также работам и услугам, связанным с их приобретением;

Дебет 16 Кредит 15

– списано превышение фактической себестоимости товаров над их учетной ценой;

Дебет 44 (90-2) Кредит 16

– списано отклонение в стоимости проданных товаров.

Если сальдо по счету 16 кредитовое, то оно списывается сторнировочной проводкой:


Дебет 44 (90-2) Кредит 16

Как отразить в учете покупку товаров, покажет пример. Пример

ООО «Музыка» отражает стоимость товаров по учетным ценам. На 1 октября 2003 года у фирмы в учете числились:

– остаток товаров на складе (счет 41) – 40 000 руб.;

– дебетовое сальдо по счету 16 – 5000 руб.

Остатка транспортных расходов у фирмы нет.

В октябре «Музыка» оприходовала товары. По накладным поставщика их договорная стоимость составила 108 000 руб. (в том числе НДС – 18 000 руб.). Транспортная компания доставила товары за 12 000 руб. (включая НДС – 2000 руб.). В октябре реализовано товаров на сумму 120 000 руб. в учетных ценах.

В учете бухгалтер фирмы сделал следующие проводки:

Дебет 41 Кредит 15

– 90 000 руб. (108 000 – 18 000) – приняты к учету товары по договорным ценам;

Дебет 15 Кредит 60

– 90 000 руб. (108 000 – 18 000) – оприходованы товары в ценах поставщика;

Дебет 19 Кредит 60

– 18 000 руб. – учтен НДС по оприходованным товарам;

Дебет 15 Кредит 76

– 10 000 руб. (12 000 – 2000) – получены транспортные услуги по доставке товаров;

Дебет 19 Кредит 76

– 2000 руб. – учтен НДС по транспортным услугам;

Дебет 16 Кредит 15

– 10 000 руб. (100 000 — 90 000) – отражено отклонение в стоимости товаров;

Дебет 44 Кредит 41

– 120 000 руб. – списана себестоимость проданных товаров.

Сумму отклонений, которую нужно списать на расходы от продажи (счет 44), бухгалтер рассчитал так:

(5000 руб. + 10 000 руб.) : (40 000 руб. + 90 000 руб.) х 120 000 руб. = 13 846,15 руб.

Сумма отклонений списана проводкой:

Дебет 44 Кредит 16

– 13 846,15 руб. – списано отклонение в стоимости товаров.

– конец примера–

Преимущество данного способа учета товаров состоит не только в сближении налогового учета с бухгалтерским. В связи с тем, что расчетные документы по всем услугам на покупку товаров поступают на фирму в разное время, это очень затрудняет их учет обычным способом. А при данном подходе главное – иметь на руках приходную накладную. Остальные затраты можно учитывать по мере поступления документов. Кроме того, распечатки по счетам 15 и 16 послужат вам в качестве регистров налогового учета. Так что их не придется создавать специально.

Если сгруппировать расходы на продажу по разделам, которые приведены в налоговой декларации по прибыли, то распечатки счета 44 в аналитике тоже послужат вам налоговыми регистрами. При этом все сверхнормативные затраты (на рекламу, командировочные, представительские) лучше выделить на отдельный субсчет. Они не будут уменьшать облагаемую налогом прибыль фирмы.

Учет материалов с применением счетов 15 и 16

Порядок синтетического учета поступления и движения материалов в организации регламентируется тремя основными документами: ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», Планом счетов и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утв. приказом Минфина России от 28.12.01 № 119н (ред. от 23.04.02)).

Планом счетов предусмотрены два основных варианта учета материалов:

  • * с использованием счета 10 «Материалы»;
  • * с использованием счетов 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». Наличие двух вариантов учета объясняется следующим. Фактическая себестоимость заготовления материалов состоит из двух частей:
  • * стоимости собственно материалов согласно договору с поставщиком;
  • * затрат, непосредственно связанных с приобретением материалов, т. е. транспортно-заготовительных расходов (ТЗР).

При формировании фактической себестоимости часто возникает временной промежуток между принятием к учету собственно материалов и поступлением расчетных документов по транспортно-заготовительным расходам, непосредственно связанным с приобретением этих материалов. При отсутствии такого временного промежутка, а также в случаях, когда эти события происходят в одном отчетном периоде или доля транспортно-заготовительных расходов несущественна, используют, как правило, первый вариант учета.

В противном случае появляется необходимость в обособленном учете транспортно-заготовительных расходов, и тогда наиболее приемлемым будет второй вариант учета.

При использовании второго варианта учета оприходование материалов и их списание в течение отчетного периода осуществляют в оценке, основанной на применении учетных цен, устанавливаемых предприятием согласно учетной политике.

Методическими указаниями предусмотрены:

  • * договорные цены (без учета транспортно-заготовительных расходов);
  • * фактическая себестоимость материалов по данным предыдущего отчетного периода;
  • * планово-расчетные цены, которые разрабатываются и утверждаются организацией применительно к уровню фактической себестоимости соответствующих материалов;
  • * средняя цена группы.

Более предпочтительным будет тот вариант, который позволит обеспечить наименьшее отклонение фактической цены от учетной. В этом случае в течение отчетного периода учетная информация о материалах является наиболее близкой к фактической величине, что позволяет предприятию организовать более эффективное управление затратами.

В связи с тем что по большинству объектов учета порядок обработки информации не регламентирован, предприятию приходится самостоятельно разрабатывать учетную технологию и закреплять ее в соответствующих организационно-распорядительных документах.

При наличии материалов в пути порядок обработки информации на счете 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» значительно усложняется. В этом случае на начало отчетного месяца на счете имеется дебетовое сальдо, которое отражает наличие материалов в пути. К ним относят материалы, право собственности на которые перешло к покупателю и соответствующие расчетные документы получены покупателем, но сами материалы еще не поступили на его склад.

Рассмотрим следующий порядок формирования информации по этому счету.

  • 1. Определяется сальдо конечное (С^) по счету 15. Оно соответствует материалам, находящимся в пути на конец месяца, и состоит из двух слагаемых. Первое равно стоимости материалов, находившихся в пути на начало отчетного месяца и не поступивших на предприятие в течение этого месяца. Оно определяется путем вычитания из начального сальдо стоимости тех материалов, которые фактически поступили на предприятие за отчетный период. Второе слагаемое равно стоимости материалов, расчетные документы на которые поступили в отчетном месяце, а сами материалы остались в пути.
  • 2. Подсчитывается оборот кредитовый (Ок) как сумма учетных цен материалов, фактически поступивших на предприятие за отчетный период.
  • 3. Определяется оборот дебетовый (Од) путем вычитания из сумм фактических затрат на приобретение материалов за отчетный период, отраженных по дебету счета 15, части этих затрат, относящихся к материалам, расчетные документы на которые поступили в отчетном периоде, а сами материалы остались в пути.
  • 4. Расчетным путем определяется величина отклонения фактических затрат на приобретение материалов от учетной цены:

Откл = СНАЧ + 0ДЕБ — 0КР — СКОН (2)

Если сумма фактических затрат на приобретение материалов превышает их стоимость в учетных ценах, то отклонение признается положительным и отражается по кредиту счета. Если сумма фактических затрат на приобретение материалов меньше их стоимости в учетных ценах, то отклонение признается отрицательным и отражается по дебету счета.

Счет 10 «Материалы» может иметь дебетовое сальдо, которое соответствует остатку материалов на складе в учетных ценах на начало и конец отчетного месяца.

Счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» предназначен для обобщения информации об отклонениях в стоимости приобретенных материалов, исчисленной в фактической себестоимости заготовления и учетных ценах. Счет может иметь дебетовое или кредитовое сальдо. Наличие дебетового сальдо свидетельствует о положительном отклонении фактической себестоимости материалов от учетной цены, по которой материалы учитываются по дебету счета 10; наличие кредитового сальдо — об отрицательном отклонении.

Особенности учета материалов при имеющихся остатках на счетах 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» рассмотрим на следующем примере.

На 1 марта остаток материалов на складе предприятия, учитываемых по учетной цене на счете 10/1 «Материалы», составил 23 600 руб. Сумма положительных отклонении, отражаемая по дебету счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», составила 4 750 руб. Остаток материалов в пути, учитываемый по фактической себестоимости на дебете счета 15, составил 23400 руб. В течение отчетного месяца совершены хозяйственные операции, приведенные в табл. 1. В соответствии с учетной политикой предприятия в качестве учетной цены используется цена поставщика. Определим финансовые затраты на материалы, списанные в основное производство.

1. Определяем сальдо конечное по счету 15. На предприятие 12 и 29 марта поступили материалы, числящиеся в пути на начало месяца, на сумму 19770 руб. (16570 + + 3 200). Поэтому на конец марта из материалов, числящихся в пути на начало месяца, остались в пути материалы на сумму 3 630 руб. (23 400 — 19 770). Кроме этого, 28 марта акцептован счет поставщика на сумму 11 600 руб. за материалы, которые в марте на предприятие не поступили. Тогда сумма материалов в пути на конец марта составит:

СКОН = 3630руб. + 11600руб. = 15230руб.

2. Подсчитаем кредитовый оборот по счету 15 ‘Заготовление и приобретение материальных ценностей’:

ОКР = 32 340 руб. + 16 570 руб. + 34 820 руб. + 3 200 руб. = = 86930 руб.

3. Определяем оборот дебетовый по счету 15 ‘Заготовление и приобретение материальных ценностей’ путем исключения из сумм фактических затрат, произведенных в отчетном периоде, сумм, относящихся к материалам, находящимся в пути на конец марта:

Одеб =(32340 руб. +2100 руб. +1360 руб. +34820 руб. +4740 руб. +12850 руб. + 11600 руб.) — 11600 руб. = 91850 руб.

4. Определим расчетным путем величину отклонения:

Откл = Снач + О деб — О кр — Скон = 23400 руб. + 91850 руб. — 86930 руб. — 15230 руб. = 13090 руб.

5. Списываем положительное отклонение записью:

Дебет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»

Кредит 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»

13090 руб.

Дата

Содержание хозяйственной операции

Корреспондирующие счета

Оценка, руб.

Дебет

Кредит

Акцептован счет поставщика

Оприходованы материалы на склад

Акцептован счет транспортной организации за доставку материалов 2.03

Акцептован счет сторонней организации за посреднические услуги, связанные с приобретением материалов 2.03

Материалы списаны в основное производство

Оприходованы материалы, расчетные документы, на которые поступили в феврале (числились как материалы в пути)

Акцептован счет транспортной компании за доставку материалов 18.03

Акцептован счет поставщика материалов

Оприходованы материалы

Акцептован счет транспортной компании за доставку 18.03

Списаны материалы производство

Акцептован счет сторонней организации за посреднические услуги, связанные с приобретением материалов, которые еще не поступили в организацию

Акцептован счет поставщика материалов, которые еще не поступили в организацию

Оприходованы материалы, расчетные документы на которые поступили феврале (числились как материалы в пути)

6. Определяем дебетовый и кредитовый обороты, а также конечное сальдо по счету 10 «Материалы»:

Одеб = М постсч10 = 32340 руб. + 16570 руб. + 34820 руб. + 3200 руб. = 86930 руб.

Окр = М сч10выб = 28900 руб. + 44260 руб. = 73160 руб.

  • 7. Рассчитываем процент отклонений фактической себестоимости заготовления материалов от учетной цены:
  • 8. Определяем сумму отклонений, подлежащих списанию на счет 20 ‘Основное производство»:

Откл = Мвыбсч10 * П% = 73160 руб. * 16,14% = 11808 руб.

9. Списываем сумму положительных отклонений в дебет счета 20:

Дебет 20 «Основное производство»

Кредит 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»

  • 11 808 руб.
  • 10. Определяем сальдо конечное по счету 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» в общеустановленном порядке:

Скон = 4750 руб. + 13090 руб. — 11808 руб. = 6032 руб.

11. Определяем фактические затраты на материалы, списанные в дебет счета 20:

ФЗ = 28 900 руб. + 44 260 руб. + 11 808 руб. = 84 968 руб.

Следует обратить внимание на то, что суммы отклонений, учитываемых на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», подлежат списанию с него по всем направлениям движения материалов со счета 10 «Материалы». Порядок учета в этом случае рассмотрен в следующем примере.

Расчет списания отклонений в стоимости материалов.

Отклонения в стоимости материалов рассчитываются по формулам: , где

%откл – процент откл.; Онм – откл. фактич. ст-ти мат-лов от их ст-ти по уч. ценам на нач. месс.; Ом – откл. фактич. ст-ти мат-лов, приобретенных за месс., от их ст-ти по уч. ценам; Мнм – ст-ть мат-лов по уч. ценам на нач. мес.; Мм – ст-ть мат-лов, поступивших за отч. мес., по уч. ценам.

, где Ор – ∑ откл., относящаяся к израсходованным за отч. месяц мат-лам; Мр – ст-ть мат-лов, израсх-ных за отч. месс., по уч. ценам; %откл – процент отклонений.

Учет материалов на складе осуществляет заведующий складом (кладовщик). При отсутствии должности заведующего складом его обязанности могут быть возложены на любого работника с его согласия с обязательным заключением дог. о мат-ной ответ-сти. Учет движения и остатков мат-лов кладовщик ведет в карточках складского учета. На каждый номенклатурный номер открывают отдельную карточку.

Запись в карточках кладовщик делает на основании первич. док-ов в день совершения операции. После каждой записи выводят остаток мат-лов. Первичные документы сдают в бухгалтерию. Поступившие со склада первич. док-ты по движ. мат-лов в бухгалтерии подвергаются проверке, а затем таксированию по твердым уч. ценам. После этого они служат основанием для записи в регистрах бух. учета. В бухгал. открыв. на каждый вид и сорт мат-лов карт. аналит. учета, в которых на основании первич. док-ов записывают операции по поступлению и расходу мат-лов. По окончании месяца по итоговым данным всех карточек составляют оборот. ведомости аналит. учета и сверяют их с оборотами и остатками на соответ-щих синтет. счетах.

В целях обеспечения достоверности данных БУ и отчетности проводится инвентаризация МПЗ не реже одного раза в год и не ранее 1 октября. В ходе ее могут быть выявлены: соответствие фактического наличия материальных ценностей данным учета; излишки ценностей, которые подлежат оприходованию и включению в состав дохода предприятия; недостача материальных ценностей; пересортица.

На сумму излишков делаются бухгалтерские записи на счетах: Дт 10 — Кт 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 91-1 «Прочие доходы».

Недостача мат-ых цен-ей спис-тся на сч.94 «Недост. и потери от порчи цен-ей» бух-ми записями: Дт 94 — Кт 10 «Материалы».

Недостача по вине мат-но ответ-ого л. спис-ся со сч 94, при этом делаются записи: Дт 73.2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» — Кт 94

Возмещение недостачи мат-но ответ-ым л. осущ-тся по рын. ценам, при этом разница м/у рын. ст-тью и фактич. с/стью до момента возмещения учитыва- ется на сч. «Доходы будущих периодов», субсчете 98-4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей». При возмещ-ии недостачи виновным лицом разница спис-тся на увеличение прибыли предприятия: Дт 98-4 — Кт 91.1

В случаях, когда во взыскании недостачи отказано судом, недостача по вине МОЛ спис-ся на убытки п/п бухг-ми записями на счетах БУ: Дт 91.2 — Кт 73.2

В ББ МПЗ предст-ны по гр. «Запасы» II раздела «ОА».

В отч. о П и У величина потребленных МПЗ, связ-ых с произв-ом и реализ-ей продукции (работ, услуг), учит-ся по стр. «С/сть прод. товаров, продукции, работ, услуг».

В составе расходов по обычным видам деятельности по элементам затрат, (раздел приложения к бухгалтерскому балансу) материальные затраты организации за отчетный и предыдущий год показываются по графе 4 «Запасы».