Учетная политика организации

Кто должен разрабатывать

Ответственность за формирование учетной политики организации несет непосредственно главный бухгалтер учреждения. Руководитель же отвечает за сам процесс организации бухучета, за соблюдение норм и правил действующего законодательства при исполнении финансово-экономической деятельности хозяйствующего субъекта (ст. 6 402-ФЗ от 06.12.2011).

Формирование учетной политики организации возлагается на главного бухгалтера или же на должностное лицо, уполномоченное на ведение в учреждении бухучета. Разработанная и согласованная УП утверждается приказом (распоряжением) руководителя предприятия. Формальный вид приказа или распоряжения учреждение регламентирует самостоятельно.

ВАЖНО! Ключевой нормативно-правовой акт, регламентирующий разработку УП для предприятий, — это положение по бухгалтерскому учету ПБУ 1/2008.

УП так же, как и приказ о ее утверждении, — это внутриорганизационные документы, разграничивающие нормы ответственности руководителя и главного бухгалтера за процесс разработки комплекса мер по ведению бухучета.

Что такое учетная политика?

Учетная политика – это внутренний документ организации или индивидуального предпринимателя, которым регламентируется порядок организации бухгалтерского и налогового учета. Требования к разработке бухгалтерской учетной политики приводятся в статье 8 закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ и в ПБУ 1/2008, утвержденном приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н.

Что касается учетной политики для налогового учета, то требования к ней есть только разрозненные. Так, статья 167 НК РФ содержит общие указания для учетной политики по НДС, а статьи 313 и 314 НК РФ – по налогу на прибыль. Требований к порядку составления и оформления налоговой учетной политики кодекс не содержит.

В учетной политике закрепляют выбор способа учета из тех, которые допускает законодательство, если же способ учета какой-либо операции единственный, то указывать его не надо. В тех случаях, когда способ учета хозяйственной операции законом не предусмотрен, его надо разработать самостоятельно и прописать в учетной политике.

Чтобы быть уверенным в правильности ведения учетной политики, рекомендуем периодически проводить ревизию всех необходимых документов или привлечь к этому профессионалов, которые проверят вашу бухгалтерию и вовремя смогут выявить все недочеты и финансовые риски.

Обычно учетную политику формируют каждый год, но если на новый год ее не утвердили, то продолжает действовать прошлогодняя. В течение года документ можно только дополнять, если в деятельности налогоплательщика появился новый вид деятельности (например, торговая организация стала оказывать еще и услуги по сервисному обслуживанию этих товаров) или законом внесены изменения в положения о бухучете или налогах. Что касается уже закрепленных в ежегодной учетной политике положений, то изменять их можно только с нового года.

Только что созданная организация должна утвердить учетную политику для бухучета не позднее 90 дней со дня регистрации (п. 9 ПБУ 1/2008), а для целей расчета НДС – до конца квартала, в котором она была зарегистрирована. При этом признается, что организация применяет учетную политику с момента государственной регистрации.

Разрабатывает учетную политику главный бухгалтер или другое лицо, отвечающее за учет, а утверждает – руководитель или индивидуальный предприниматель.

Индивидуальные предприниматели, которые могут не вести бухучет, разрабатывают учетную политику только для налогообложения, а организации – для бухгалтерского и налогового учета. Обязательно должны формировать учетную политику для целей налогообложения индивидуальные предприниматели:

  • являющиеся плательщиками НДС;
  • работающие на УСН Доходы минус расходы;
  • плательщики сельхозналога;
  • при совмещении УСН и ЕНВД.

Всем остальным ИП, во избежание споров с налоговыми органами, тоже рекомендуем сформировать учетную политику для налогового учета.

Структура учетной политики

Учетная политика организации может быть общей — для бухгалтерского и для налогового учета. Можно также разработать отдельную учетную политику для каждого вида учета. Учетная политика ИП формируется только для целей налогового учета.

Учетная политика организации будет единой, включая ее обособленные подразделения, даже если они имеют отдельный баланс.

Общая учетная политика организации состоит из трех основных разделов:

  • организационно-технический;
  • методологический для целей ведения бухгалтерского учета;
  • методологический для целей налогообложения.

Важные пункты учетной политики приведены в таблице:

Организационно-технический раздел

Способ ведения учета

Указать, кто ведет учет – руководитель; бухгалтер или отдел бухгалтерии; аутсорсинговая компания или сторонний бухгалтер.

Форма учета

Журнально-ордерная; мемориально-ордерная; автоматизированная.

Рабочий план счетов

Утверждается отдельным приложением к учетной политике.

Формы первичных учетных документов

Если применяются унифицированные формы, то их надо перечислить и указать реквизиты нормативного акта, которыми они утверждены. Если применяются самостоятельно разработанные формы, то их образцы надо привести в приложении.

Право подписи первичных учетных документов

Привести перечень лиц в приложении или указать, что право подписи определяется в должностных инструкциях.

Формы бухгалтерских регистров

Перечень и форму регистров укажите в приложении.

График документооборота

Утверждается отдельным приложением к учетной политике.

Инвентаризация

Указать сроки проведения инвентаризации, перечень имущества и обязательств, подлежащих инвентаризации, количество инвентаризаций.

Методологический раздел для целей ведения бухгалтерского учета

Промежуточная бухгалтерская отчетность

Указать, что вы формируете промежуточную отчетность, согласно требованиям закона или учредительных документов. Привести перечень форм бухгалтерской отчетности.

Учет МПЗ, тары, готовой продукции и товаров

Надо выбрать единицу учета МПЗ (номенклатурный номер, партия, однородная группа). Определите, как происходит оценка поступающих МПЗ: по фактической себестоимости либо по учетным ценам. Укажите метод оценки материалов, списываемых в производство (по себестоимости каждой единицы; по средней себестоимости; ФИФО).

Доходы и расходы организации

Пропишите, как организация признает коммерческие и управленческие расходы. Укажите порядок признания выручки от продажи продукции, выполнения работ, оказания услуг с длительным циклом (более 12 месяцев).

Предусмотрите порядок оценки незавершенного производства.

Учет расчетов по налогу на прибыль

Малые предприятия должны прописать, применяют они ПБУ 18/02 или нет.

Создание фондов и резервов

Пропишите порядок создания резерва по сомнительным долгам. Зафиксируйте учет оценочных обязательств, малые предприятия могут не их формировать. Укажите, будет ли ООО создавать резервный фонд.

Учет основных средств

Пропишите, как определяется срок полезного использования. Укажите способ начисления амортизации и

способ списания ОС стоимостью не более 40 тыс. рублей за единицу. Определите, проводит ли организация компания переоценку ОС, если да, то зафиксируйте метод переоценки.

Методологический раздел для целей налогообложения

Источники данных для налогового учета

Определите, на основе чего ведется налоговый учет — бухгалтерских регистров или в самостоятельно разработанных регистрах (такие формы надо привести в приложении к учетной политике).

Метод амортизации ОС

Укажите, применяет ли организация амортизационную премию или повышающие коэффициенты амортизации.

Метод определения стоимости сырья и материалов, используемых в производстве

Выберите один из четырех способов (по средней себестоимости; по стоимости единицы запасов, ФИФО, ЛИФО).

Периодичность сдачи деклараций по налогу на прибыль

Определите отчетные периоды по налогу на прибыль (ежеквартально или ежемесячно).

Метод признания доходов и расходов

Выберите – метод начисления или кассовый метод (на применение кассового метода есть ограничения).

Распределение доходов и расходов, относящихся к нескольким отчетным (налоговым) периодам

Если налог на прибыль организация платит ежемесячно, то такие доходы и расходы распределяют тоже раз в месяц. Если организация отчитывается ежеквартально, то доходы и расходы можно распределять ежемесячно или ежеквартально.

Определение перечня прямых расходов

Укажите, какие расходы являются прямыми (в качестве пример можно взять перечень из статьи 318 НК РФ)

Система нормативного регулирования учетной политики

В настоящее время в России происходит системное реформирование правовых основ бухгалтерского учета. Программным документом проводимой реформы является План Минфина России на 2012 — 2015 гг. по развитию бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на основе международных стандартов финансовой отчетности.

В современной России это уже не первая попытка проведения реформ в рассматриваемой сфере общественных отношений. В частности, ранее реализовывалась разработанная по решению Правительства РФ Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу. Указанный документ, в свою очередь, был направлен на решение тех стратегических задач, которые были сформулированы в Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержден Постановлением Правительства РФ от 06.03.1998 г. № 283.

В конце 2011 г. был принят Федеральный закон от 06.12 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», который вступил в силу с 01.01.2013 г. Планом Минфина России предусматривается обеспечение изменений системы регулирования бухгалтерского учета и отчетности, вытекающих из новой редакции Закона о бухгалтерском учете.

Одной из целей нового Закона является создание правового механизма регулирования бухгалтерского учета. Для ее достижения гл. 3 Закона № 402-ФЗ предусмотрен целый ряд новых положений:

1) четко определены принципы регулирования бухгалтерского учета. Акцент сделан на обеспечении соответствия стандартов учета потребностям пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности с учетом уровня развития науки и практики бухгалтерского учета;

2) введена пятиуровневая система нормативного регулирования бухгалтерского учета;

3) разграничена сфера действия основополагающих нормативных актов, регламентирующих бухгалтерский учет:

— федеральных и отраслевых стандартов (обязательны к применению);

— рекомендаций в области бухгалтерского учета (применяются в добровольном порядке);

— стандартов конкретного экономического субъекта (необходимость их разработки определяет сам экономический субъект);

4) к числу субъектов регулирования бухгалтерского учета отнесены Минфин России, Банк России, а также саморегулируемые (далее — СРО) и некоммерческие организации (далее — НКО), заинтересованные в содействии развитию бухгалтерского учета. Для каждого субъекта очерчен круг их функций;

5) установлен регламент разработки федеральных стандартов, причем в большинстве случаев разработчиками должны выступать именно СРО и НКО, а не чиновники.

Теперь правовой механизм регулирования бухгалтерского учета официально зафиксирован в Законе № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Таким образом, 2012 г. являлся неким переходным периозвон, когда субъекты бухгалтерского учета осваивают новые правила его ведения, адаптируясь к изменившимся положениям. В связи с этим представляется актуальным обратить внимание на наиболее существенные изменения системы нормативного правового регулирования бухгалтерского учета.

Система правового регулирования бухгалтерского учета в России традиционно складывается из актов нескольких уровней юридической силы.

К четырем уровням нормативного регулирования бухгалтерского учета, существовавшим в рамках Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ (далее — Закон № 129-ФЗ), добавился новый — отраслевой. Действующая пятиуровневая система нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации представлена в табл. 1.

Таблица 1 — Пятиуровневая система нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации

№ уровня

Название уровня

Виды документов

Законодательный

Закон № 402-ФЗ, другие Федеральные законы

Федеральный нормативный

Федеральные стандарты

Отраслевой нормативный

Отраслевые стандарты

Методологический

Рекомендации в области бухгалтерского учета

Организационный

Стандарты экономического субъекта (внутренние документы организации, прежде всего ее учетная политика)

В документах первого уровня системы закрепляются основные задачи, принципы, правила ведения бухгалтерского учета, обязательные для выполнения всеми хозяйствующими субъектами (организациями) на всей территории страны.

Первый уровень является законодательным и представлен федеральными законами. К ним относятся:

— Налоговый кодекс РФ, Гражданский кодекс и другие законодательные акты (указы Президента РФ, постановления Правительства РФ), которые прямо или косвенно регулируют бухгалтерский учет в России;

— Федеральный закон от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Закон устанавливает единые правовые и методологические основы организации и внедрения бухгалтерского учета для организаций, находящихся на территории Российской Федерации.

Сравнительный анализ подходов к определению учетной политики и ее формированию в соответствии с законами 129-ФЗ и 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» представлен табл. 2.

Таблица 2 Подходы к определению понятия учетной политики и ее формированию

Ст. 6 Закона № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»

Ст. 8 Закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»

Принятая организацией учетная политика утверждается приказом или распоряжением лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета.

При этом утверждаются: (п. 3)

— рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для отчетности

— формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, а также формы документов для внутренней бухгалтерской (финансовой) отчетности

— порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;

— правила документооборота и технология обработки учетной технология обработки учетной

— порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения необходимые для организации бухгалтерского учета

Совокупность способов ведения экономическим субъектом бухгалтерского учета составляет его учетную политику (ч.1).

Экономический субъект самостоятельно формирует свою учетную политику, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами (ч. 2).

При формировании учетной политики в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета выбирается способ ведения бухгалтерского учета из способов, допускаемых федеральными стандартами (ч. 3).

В случае, если в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета федеральными стандартами не установлен способ ведения бухгалтерского учета, такой способ самостоятельно разрабатывается исходя из требований, установленных законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами (ч. 4)

Сопоставив нормы старого и нового Законов «О бухгалтерском учете» в отношении учетной политики, можно сделать вывод, что в отличие от Закона № 129-ФЗ в Законе № 402-ФЗ не перечислены обязательные составляющие учетной политики (рабочий план счетов, формы первичных учетных документов) .

В законе № 402-ФЗ приведено только общее определение учетной политики как совокупности способов ведения бухгалтерского учета экономическим субъектом, а также перечислены основные принципы ее формирования.

Указанные определение и принципы повторяют положения п. п. 2, 7 ПБУ 1/2008. В п. 2 ПБУ 1/2008 также раскрыто, что относится к способам ведения бухгалтерского учета:

— способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности;

— способы погашения стоимости активов;

— способы организации документооборота;

— способы инвентаризации;

— способы применения счетов бухгалтерского учета;

— способы организации регистров бухгалтерского учета;

— способы обработки информации.

Еще одним отличием нового Закона «О бухгалтерском учете» является следующее: в нем отсутствует положение о том, что ответственность за формирование учетной политики несет главный бухгалтер (такая норма содержалась в п. 2 ст. 7 Закона № 129-ФЗ). Теперь ведение бухгалтерского учета организуются руководителем организации.

Основания для изменения учетной политики, указанные в Законе № 402-ФЗ, в целом аналогичны приведенным в Законе № 129-ФЗ. Однако формулировки нового Закона являются более точными. Например, в законе № 402-ФЗ говорится, что для изменения учетной политики недостаточно любых изменений законодательства РФ или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета. Необходимо также, чтобы изменились требования (очевидно, относящиеся к ведению бухгалтерского учета) этого законодательства РФ или нормативных актов (табл. 3).

Таблица 3 Условия изменения учетной политики

Ст. 6 Закона № 129-ФЗ

«О бухгалтерском учете»

Ст. 8 Закона № 402-ФЗ

«О бухгалтерском учете»

Принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год (п. 4)

Учетная политика должна применяться последовательно из года в год (ч. 5)

Изменение учетной политики может производиться в случаях (п. 4):

— изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета;

— разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета;

— существенного изменения условий ее деятельности

Изменение учетной политики может производиться при следующих условиях (ч. 6):

— при изменении требований, установленных законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами;

— при разработке или выборе нового способа ведения бухгалтерского учета, применение которого приводит к повышению качества информации об объекте бухгалтерского учета;

— при существенном изменении условий деятельности экономического субъекта

В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года (п. 4)

В целях обеспечения сопоставимости бухгалтерской (финансовой) отчетности за ряд лет изменение учетной политики производится с начала отчетного года, если иное не обусловливается причиной такого изменения

Помимо разработки организацией нового способа ведения бухгалтерского учета условием для изменения ее учетной политики теперь признается еще и выбор ею иного уже существующего способа. Важно, чтобы применение этого разработанного или выбранного нового способа бухгалтерского учета приводило к повышению качества бухгалтерской информации. Следует отметить, что согласно п. 10 ПБУ 1/2008 применение нового способа ведения бухгалтерского учета должно привести к одному из двух последствий:

— более достоверному представлению фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности организации;

— меньшей трудоемкости учетного процесса без снижения степени достоверности информации.

С принятием закона № 402-ФЗ снижение трудоемкости учетного процесса в случае применения нового способа ведения бухгалтерского учета перестает быть основанием для изменения учетной политики (п. 2 ч. 6 ст. 8, ч. 15 ст. 21 Закона № 402-ФЗ).

Закон № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» допускает изменение учетной политики не с начала отчетного года в случае, если такой порядок изменения учетной политики обусловлен причиной этого изменения. Ранее аналогичная норма содержалась только в п. 12 ПБУ 1/2008, и при этом Закон № 129-ФЗ требовал введения изменений исключительно с начала финансового года (п. 4 ст. 6 Закона № 129-ФЗ).

В Законе № 402-ФЗ отсутствует требование о включении в пояснительную записку к бухгалтерской (финансовой) отчетности информации об изменениях в учетной политике на следующий отчетный год (подобное требование содержалось в п. 4 ст. 13 Закона № 129-ФЗ). Однако такая информация должна присутствовать в годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, публикующих эту отчетность полностью или частично, на основании п. 25 ПБУ 1/2008 .

Второй уровень системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в РФ в настоящее время представляют федеральные стандарты, фактически призванные заменить «старые» Положения по бухгалтерскому учету (далее — ПБУ).

В ч. 3 ст. 21 Закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» перечислен перечень вопросов, необходимых для урегулирования именно на уровне федеральных стандартов.

1) определения и признаки объектов бухгалтерского учета, порядок их классификации, условия принятия их к бухгалтерскому учету и списания их в бухгалтерском учете;

2) допустимые способы денежного измерения объектов бухгалтерского учета;

3) порядок пересчета стоимости объектов бухгалтерского учета, выраженной в иностранной валюте, в валюту Российской Федерации для целей бухгалтерского учета;

4) требования к учетной политике, в том числе к определению условий ее изменения, инвентаризации активов и обязательств, документам бухгалтерского учета и документообороту в бухгалтерском учете, в том числе виды электронных подписей, используемых для подписания документов бухгалтерского учета;

5) план счетов бухгалтерского учета и порядок его применения, за исключением плана счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядка его применения.

Раньше План счетов (хотя он и утверждался Приказом Минфина России) относили не к нормативному уровню регулирования бухгалтерского учета, представленному действующими ПБУ, а к третьему (методологическому) уровню наряду с различными методическими указаниями, рекомендациями и разъяснениями официальных органов. Организации могли относительно свободно отступать от норм инструкции при применении отдельных счетов, если норма противоречила ПБУ и не позволяла адекватно отражать хозяйственные операции. Теперь же План находится на одном уровне с федеральными стандартами. Поэтому организации должны будут строго соблюдать правила и следовать указаниям, данным в Плане счетов и Инструкции по его применению .

6) состав, содержание и порядок формирования информации, раскрываемой в бухгалтерской (финансовой) отчетности, в том числе образцы форм бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах и состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о целевом использовании средств;

7) условия, при которых бухгалтерская (финансовая) отчетность дает достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период;

8) состав последней и первой бухгалтерской (финансовой) отчетности при реорганизации юридического лица, порядок ее составления и денежного измерения объектов в ней;

9) состав последней бухгалтерской (финансовой) отчетности при ликвидации юридического лица, порядок ее составления и денежного измерения объектов в ней;

10) упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, для субъектов малого предпринимательства .

Вплоть до появления новых федеральных и отраслевых стандартов нужно продолжать руководствоваться «старыми» ПБУ и прочими нормативными актами, имеющимися в наличии по состоянию на 01.01.2013 г. Они фактически будут в силе, пока их не заменят новые стандарты, но, безусловно, применять их надо будет только в части, не противоречащей Закону № 402-ФЗ.

Центральную роль среди национальных стандартов бухгалтерского учета играет ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации». Согласно этому документу, учетная политика организации формируется путем выбора способов ведения бухгалтерского учета из нескольких допускаемых общепризнанными стандартами.

В случаях, когда по конкретному вопросу нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету способы учета не установлены, п. 7 ПБУ 1/2008 предписывает разрабатывать его самостоятельно: В такой ситуации, возможно использовать три варианта определения учетной политики: по аналогии со сходными операциями, исходя из общих определений и критериев, на основе признанной практики.

Перечень действующих положений по бухгалтерскому учету представлен в табл. 4.

Таблица 4 Перечень действующих положений (стандартов) по бухгалтерскому учету

Номер стандарта

Номер и дата приказа Минфина,

утвердившего стандарт

Наименование стандарта

Документ, утвердивший последние изменения

№ 34н

№ 34н от 29.07.1998 г.

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ

Приказ Минфина РФ от 24.12.2010 г. № 186н

ПБУ 1/2008

№ 106н от 06.10.2008 г.

Учетная политика организации

Приказ Минфина РФ от 18.12.2012 г. № 164н

ПБУ 2/2008

№ 116н от 24.10.2008 г.

Учет договоров строительного подряда

Приказ Минфина РФ от 27.04.2012г. № 55н

ПБУ 3/2006

№ 154н от 27.11.2006 г.

Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте ПБУ

Приказ Минфина РФ от 24.12.2010 г. № 186н

ПБУ 4/99

№ 43н от 06.07.1999 г.

Бухгалтерская отчетность организации

Приказ Минфина РФ от 08.11.2010 г. № 142н

ПБУ 5/01

№ 44н от 09.06.2001 г.

Учет материально — производственных запасов

Приказ Минфина РФ от 25.10.2010 г № 132н

ПБУ 6/01

№ 26 от 30.03.2001 г.

Учет основных средств

Приказ Минфина РФ от 24.12.2010 г. № 186н

ПБУ 7/98

№ 56н от 25.11.1998 г.

События после отчетной даты

Приказ Минфина РФ от 20.12.2007 г. №143н

ПБУ 8/2010

№ 167н от 13.12.2010 г.

Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы

Приказ Минфина РФ от 27.04.2012 г. № 55н

ПБУ 9/99

№ 32н от 06.05.1999 г.

Доходы организации

Приказ Минфина РФ от 27.04.2012 г. № 55н

ПБУ 10/99

№ 33н от 06.05.1999 г.

Расходы организации

Приказ Минфина РФ от 27.04.2012 г. № 55н

ПБУ 11/2008

№ 48н от 29.04.2008 г.

Информация о связанных сторонах

ПБУ 12/2010

№ 143н от 08.11.2010 г.

Информация по сегментам

ПБУ 13/2000

№ 92н от 16.10.2000 г.

Учет государственной помощи

Приказ Минфина РФ от 18.09.2006 г. № 115н

ПБУ 14/2007

№ 153н от 27.12.2007 г.

Учет нематериальных активов

Приказ Минфина РФ от 24.12.2010 г. № 186н

ПБУ 15/2008

№ 107н от 06.10.2008 г.

Учет расходов по займам и кредитам

Приказ Минфина РФ от 27.04.2012 г. № 55н

ПБУ 16/02

№ 66н от 02.07.2002г.

Информация по прекращаемой деятельности

Приказ Минфина РФ от 08.11.2010 г. № 144н

ПБУ 17/02

№ 115н от 19.11.2002 г.

Учет расходов на научно — исследовательские, опытно — конструкторские и технологические работы

Приказ Минфина РФ от 18.09.2006 г. № 116н

ПБУ 18/02

№ 114н от 19.11.2002 г.

Учет расчетов по налогу на прибыль организаций

Приказ Минфина РФ от 24.12.2010 г. № 186н

ПБУ 19/02

№ 126н от 10.12.2002 г.

Учет финансовых вложений

Приказ Минфина РФ от 27.04.2012 г. № 55н

ПБУ 20/03

№ 105н от 24.11. 03 г.

Информация об участии в совместной деятельности

Приказ Минфина РФ от 18.09.2006 г. № 116н

ПБУ 21/2008

№ 106н от 06.10.2008 г.

Изменения оценочных значений

Приказ Минфина РФ от 18.12.2012 г. № 164н

ПБУ 22/2010

№ 63н от 28.06.2010 г.

Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности

Приказ Минфина РФ от 27.04.2012 г. № 55н

Без номера

№ 160 от 30.12.1993 г.

Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций

ПБУ 23/2011

№ 11н от 02.02.2011 г.

Отчет о движении денежных средств

ПБУ 24/2011

№ 125н от 06.10.2011 г.

Учет затрат на освоение природных ресурсов

В начале 2013 г. на сайте Минфина были размещены проекты нескольких новых ПБУ: «Доходы организации», «Учет вознаграждений работникам», «Учет запасов» и «Учет аренды», однако вопрос об их принятии пока остается открытым.

Третий уровень системы нормативного регулирования представлен отраслевыми стандартами, про которые в Законе № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» сказано довольно мало, уточняется лишь, что они:

— должны устанавливать особенности применения федеральных стандартов в отдельных видах экономической деятельности;

— будут обязательны к применению (за исключением случаев, предусмотренных самим стандартом);

— не должны противоречить федеральным стандартам;

— наряду с федеральными стандартами должны являться основой для разработки собственных стандартов конкретным экономическим субъектом, которые не могут противоречить стандартам обеих категорий.

Конечно, нельзя сказать, что «отраслевой стандарт» совершенно новое и беспрецедентное понятие в российском бухгалтерском учете. Еще с советских времен соответствующие министерства и везвонства выпускали свои отраслевые инструкции. Чаще всего отраслевые инструкции и рекомендации касались наиболее «специфического» вопроса калькулирования себестоимости и учета затрат .

В ст. 30 Закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» указывается, что «старые» нормативные документы должны применяться до утверждения как федеральных, так и отраслевых стандартов, т.е. в «переходном периоде» сохраняют свое действие не только ПБУ, но и отраслевые методические указания и рекомендации.

Четвертый уровень системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в настоящее время составляют рекомендации в области бухгалтерского учета.

Статус рекомендаций по бухгалтерскому учету в контексте нового Закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» вполне ясен — это «вспомогательные» разъяснения, совершенно не обязательные к применению. В ч. 8 ст. 21 Закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» дано прямое указание, что данные рекомендации применяются экономическими субъектами исключительно на добровольной основе. Тем не менее, рекомендации будут важным элементом системы регулирования бухгалтерского учета.

Цели их разработки и принятия конкретизированы следующим образом:

— правильное применение федеральных и отраслевых стандартов;

— уменьшение расходов на организацию бухгалтерского учета;

— распространение передового опыта организации и ведения бухгалтерского учета, результатов исследований и разработок в области бухгалтерского учета.

В качестве примера можно назвать Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные Приказом Минфина России от 13.06.1995 г. № 49.

В соответствии со статьей 11 Закона № 402-ФЗ случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих инвентаризации, определяются экономическим субъектом, за исключением обязательного проведения инвентаризации, установленного законодательством Российской Федерации, федеральными и отраслевыми стандартами.

Перечень случаев обязательного проведения инвентаризации предусмотрен и п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ № 34н.

Таким образом, можно сказать, что как элемент учетной политики рассматриваются не обязательные инвентаризации, а инвентаризации, проводимые по инициативе самой организации.

Причем в своем нормативном документе организация должна закрепить как минимум следующую информацию:

— количество инвентаризаций в отчетном году;

— даты проведения ревизий;

— перечень подготовительных мероприятий, предшествующих проведению инвентаризации;

— состав имущества и обязательств, наличие, состояние и оценка которых проверяются в ходе каждой из них;

— состав документального оформления результатов инвентаризации;

— порядок отражения в бухгалтерском учете выявленных расхождений.

При разработке порядка проведения инициативных инвентаризаций организация за основу может взять все те же Методические указания № 49 и «адаптировать» их с учетом специфики организации .

Методические указания зачастую принимаются в развитие положений по бухгалтерскому учету. Например, на основе ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» (Приказ Минфина России от 28. 12.2001 г. № 119н) утверждены Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов.

Рекомендации в области бухгалтерского учета могут приниматься в отношении порядка применения федеральных и отраслевых стандартов, форм документов бухгалтерского учета, за исключением установленных федеральными и отраслевыми стандартами, организационных форм ведения бухгалтерского учета, организации бухгалтерских служб экономических субъектов, технологии ведения бухгалтерского учета, порядка организации и осуществления внутреннего контроля их деятельности и ведения бухгалтерского учета, а также порядка разработки этими лицами стандартов.

Традиционно в сфере бухгалтерского учета, наряду с императивным, применяется диспозитивный метод правового регулирования (например, при формировании учетной политики организации). Используя его, Закон «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ указывает, что рекомендации в области бухгалтерского учета применяются на добровольной основе (ч. 6 ст. 21). Функция разработки и принятия рекомендаций закреплена за субъектом негосударственного регулирования бухгалтерского учета (ранее аналогичные акты утверждались Минфином России). В связи с этим представляется излишней норма Закона, в силу которой рекомендации в области бухгалтерского учета не должны создавать препятствий к осуществлению экономическим субъектом его деятельности. Принцип добровольности в совокупности с негосударственным воздействием, по сути, не может приводить к какому-либо ограничению прав предпринимателей .

При этом не может не возникнуть вопрос: применим ли принцип добровольности, если та или иная рекомендация в области бухгалтерского учета принята в целях правильного применения федеральных и отраслевых стандартов .

По своей природе документы, обозначенные как рекомендации, не могут быть квалифицированы в качестве нормативных правовых актов.

Эти документы позволяют рационально организовать учет в соответствии с правилами, предусмотренными Минфином России и потребностями пользователей экономической информации. Соблюдение требований документов четвертого уровня проверяют аудиторы и везвонственные ревизионные органы.

Пятый уровень, согласно действующему регулированию бухгалтерского учета, представлен стандартами экономического субъекта, принимаемыми организацией и формирующими, в том числе ее учетную политику. Понятие «стандарты экономического субъекта» введено Федеральным законом от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», их предназначение в упорядочении организации и ведения бухгалтерского учета. Необходимость и порядок разработки, утверждения, изменения и отмены стандартов экономического субъекта устанавливаются этим субъектом самостоятельно, что должно быть оформлено соответствующим локальным актом.

Законом № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» установлена строгая иерархия документов, регулирующих бухгалтерский учет, и установлено правило непротиворечивости этих документов:

— федеральные и отраслевые стандарты не должны противоречить Федеральному закону «О бухгалтерском учете»;

— отраслевые стандарты не должны противоречить федеральным стандартам;

— рекомендации в области бухгалтерского учета и стандарты экономического субъекта не должны противоречить федеральным и отраслевым стандартам .

Особо подчеркивается, что стандарты экономического субъекта применяются равным образом и в равной мере всеми подразделениями экономического субъекта, включая его филиалы и представительства, независимо от их места нахождения. Помимо этого, Закон о бухгалтерском учете предусматривает право экономического субъекта, имеющего дочерние общества, разрабатывать и утверждать свои стандарты, обязательные к применению такими обществами. Указанные стандарты не должны создавать препятствий к осуществлению такими обществами своей деятельности .

Таким образом, изучение системы нормативного регулирования бухгалтерского учета позволяет сделать вывод, что законом № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» введена пятиуровневая система нормативного регулирования бухгалтерского учета, а также разграничена сфера действия федеральных и отраслевых стандартов, рекомендаций в области бухгалтерского учета, стандартов конкретного экономического субъекта, необходимость разработки которых определяет сам экономический субъект.